試題內(nèi)容：

【考點(diǎn)五】虧損彌補(bǔ)

【重要考點(diǎn)回放】

　　1.五年彌補(bǔ)期以虧損年度的第一年度算起，不論盈虧連續(xù)計(jì)算；

　　2.先虧先補(bǔ)，后虧后補(bǔ)。

　　3.籌辦期間不計(jì)算虧損年度。籌辦費(fèi)用支出可以在開始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的處理規(guī)定處理。

　　4.境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的營(yíng)利。

　　5.企業(yè)重組中特殊性稅務(wù)下可由合并企業(yè)彌補(bǔ)的被合并企業(yè)虧損的限額＝被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行的最長(zhǎng)期限的國(guó)債利率。

學(xué)員問(wèn)題：

什么是非實(shí)際虧損額？什么是非實(shí)際虧損額不受5年彌補(bǔ)期限制？

正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校老師解答：

境外所得首先需區(qū)分為直接來(lái)源于境外的所得和間接來(lái)源于境外的所得兩類，因?yàn)槲覈?guó)企業(yè)所得稅法對(duì)這兩類所得采取了不同的計(jì)稅辦法，即直接抵免所得稅法與間接抵免所得稅法。企業(yè)間接來(lái)源于境外的所得指企業(yè)從其直接或者間接控制的外國(guó)企業(yè)分得的來(lái)源于中國(guó)境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。由于被投資企業(yè)發(fā)生的虧損，投資企業(yè)不能抵免，因此，間接來(lái)源于境外的所得不可能出現(xiàn)虧損。

對(duì)于境外分支機(jī)構(gòu)的虧損，根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（主席令63號(hào)）第十七條的規(guī)定，企業(yè)在匯總計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)，其境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利?！敦?cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕125號(hào)）規(guī)定：

在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)在境外同一國(guó)家（地區(qū)）設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，按照企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的有關(guān)規(guī)定計(jì)算的虧損，不得抵減境內(nèi)或他國(guó)（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國(guó)家（地區(qū)）其他項(xiàng)目或以后年度的所得按規(guī)定彌補(bǔ)。境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利，這樣規(guī)定的主要目的是為了更好地保證國(guó)內(nèi)稅基，維護(hù)國(guó)家的稅收利益。如果允許境外虧損彌補(bǔ)境內(nèi)盈利，由于對(duì)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的稅收管理難度相對(duì)較大，則很容易引發(fā)企業(yè)通過(guò)非正常手段虛增境外虧損的動(dòng)機(jī)，從而對(duì)國(guó)內(nèi)稅基造成侵蝕。雖然企業(yè)境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的虧損不能抵減境內(nèi)營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)的盈利，但是企業(yè)發(fā)生在境外同一個(gè)國(guó)家內(nèi)的盈虧還是允許相互彌補(bǔ)的。這也體現(xiàn)了我國(guó)在處理跨國(guó)所得稅事務(wù)時(shí)所堅(jiān)持的“來(lái)源地優(yōu)先”的原則，即發(fā)生在一國(guó)的虧損，應(yīng)該用發(fā)生在該國(guó)的盈利進(jìn)行彌補(bǔ)。但對(duì)境內(nèi)虧損既可以用境外盈利彌補(bǔ)，也可以用以后年度的境內(nèi)、境外盈利彌補(bǔ)。

具體彌補(bǔ)方法依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)境外所得稅收抵免操作指南〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第1號(hào)）的規(guī)定，即企業(yè)在同一納稅年度的境內(nèi)外所得加總為正數(shù)的，其境外分支機(jī)構(gòu)發(fā)生的虧損，由于上述結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)的限制而發(fā)生的未予彌補(bǔ)的部分（以下稱為非實(shí)際虧損額），今后在該分支機(jī)構(gòu)的結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)期限不受5年期限制，即：（1）如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為零或正數(shù)，則其當(dāng)年度境外分支機(jī)構(gòu)的非實(shí)際虧損額可無(wú)限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；（2）如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和為負(fù)數(shù)，則以境外分支機(jī)構(gòu)的虧損額超過(guò)企業(yè)盈利額部分的實(shí)際虧損額，準(zhǔn)予在以后5年內(nèi)進(jìn)行虧損彌補(bǔ)，未超過(guò)企業(yè)盈利額部分的非實(shí)際虧損額仍可無(wú)限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。