一、人力資源價值會計的內(nèi)容將偏重于其所掌握的知識的價值計量

　　目前的人力資源價值計量方法一般可分為貨幣計量方法和非貨幣計量方法。由于傳統(tǒng)會計貨幣計量基本假設(shè)的限制，人力資源的貨幣計量方法一直占主流，主要通過未來工資報酬折現(xiàn)、企業(yè)未來收益折現(xiàn)以及非購入商譽(yù)的計算和弗蘭霍爾茨的隨機(jī)報償價值的計算等方法來反映人力資源單個或整體的價值；而非貨幣計量方法則不十分受重視。知識經(jīng)濟(jì)時代，知識是任何經(jīng)濟(jì)行為的主線，人力資源價值出極大地相關(guān)于其所掌握的知識多少、程度及利用效率。因此，人力資源價值的最佳計量模式應(yīng)相關(guān)于其所掌握的知識，圍繞人力資源所掌握的知識計量其貨幣性價值，并輔之以非貨幣性的說明，力求全面反映人力資源價值。第一，以知識為基礎(chǔ)的人力資源價值計量也存在著單個價值計量和整體價值計量的情況。其中，單個價值的計量是以個體掌握知識的內(nèi)容和應(yīng)用為基礎(chǔ)的，而整體價值的計量還需考慮到整體內(nèi)個體掌握知識的相互作用、知識的結(jié)構(gòu)等方面的因素。第二，由于人力資源本身就是受多種因素共同制約的變量，加之知識經(jīng)濟(jì)時代，其主要價值基礎(chǔ)——知識同樣會由于環(huán)境的變動而產(chǎn)生價值浮動。因此，需要正視人力資源價值的可變性，把它作為人力資源的特征之一加以研究，而避免機(jī)械、簡單地予以定性、定量。第三，以知識為基礎(chǔ)的人力資源價值計量模式，應(yīng)以知識為出發(fā)點(diǎn)，綜合考慮環(huán)境因素予以貨幣化計量。同時還應(yīng)考慮到人力資源的諸如性情、喜好、健康程度等無法貨幣化計量的特質(zhì)因素，在貨幣化計量的同時輔之以非貸幣化的說明，力求其價值反映的完整性。

　　二、知識經(jīng)濟(jì)時代人力資源價值的確認(rèn)計量

　　1、人力資源為更新知識的追加投資超過舊知識損耗的部分應(yīng)作為人力資產(chǎn)的一部分予以資產(chǎn)化

　　人力資源成本會計中關(guān)于人力資源追加投資的價值累積，當(dāng)前人力資源會計一般的處理方法是將更新知識的投資額像固定資產(chǎn)更新改造投資一樣全部資產(chǎn)化。這種處理方法是將人力資產(chǎn)全部支出看作企業(yè)對人力資產(chǎn)的投資。該處理方法針對更新知識投資這一特定項目而言存在許多不足之處，需要做如下改造：

　　人力資源更新知識的資產(chǎn)化數(shù)額=追加投資額-（1-舊知識可利用率）×人力資產(chǎn)開發(fā)成本（或相應(yīng)取得成本）的賬面價值

　　其原因在于：

　�。�1）人力資源更新知識的投資不同于固定資產(chǎn)更新改造的投資。固定資產(chǎn)更新改造投資是在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改善該固定資產(chǎn)使用效率、延長使用壽命的改造，是在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上的簡單增值，不存在原固定資產(chǎn)的直接損耗。因此，將更新改造投資直接予以資產(chǎn)化，在以后的受益期內(nèi)攤銷無可厚非。而人力資源更新知識的投資與這種投資有所不同：人力資源更新知識的投資并不是在原有知識基礎(chǔ)上的簡單改造，大多數(shù)情況是對原有知識的直接替換。這種更新意味著舊知識的完全或大部分“報廢”，是舊知識價值的直接損耗。

　　（2）從資產(chǎn)的定義角度來看，這種處理方法有失偏頗。國際會計準(zhǔn)則委員會在1989年公布的《財務(wù)報表的編制與列示框架》中對資產(chǎn)的定義是：“資產(chǎn)是由于過去事項的結(jié)果而由企業(yè)控制的并且通過該事項預(yù)期能流入企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益的一種資源”。該定義強(qiáng)調(diào)的內(nèi)容之一是這種事項是“預(yù)期”能使企業(yè)獲得“未來經(jīng)濟(jì)利益”。而對于人力資源更新知識的追加投資而言，其追加部分符合資產(chǎn)定義，應(yīng)予以資產(chǎn)化。但其造成的舊知識貶值或失效不能不加以考慮。這些舊知識雖仍可視為一種資源，但對企業(yè)而言它已不能為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)利益，如仍作為資產(chǎn)，首先與資產(chǎn)定義不符，其價值在以后期間內(nèi)攤銷又與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則相悖。因此，應(yīng)將其損耗部分在更新知識使用當(dāng)期直接費(fèi)用化或在新舊知識更替期內(nèi)逐步費(fèi)用化。

　　（3）從知識的特性來看，它又有一定的延續(xù)性。并不是所有更新知識的投資行為結(jié)束后，舊知識就全部“報廢”。其中許多舊知識還在一定程度上發(fā)揮作用，只是作用的力度大不如前。這種情況應(yīng)將其賬面余額部分費(fèi)用化。還有一種可能是，舊知識是新知識得以掌握和運(yùn)用的基礎(chǔ)，雖然在更新后舊知識不直接發(fā)揮作用，但通過新知識的運(yùn)用，舊知識還在間接發(fā)揮作用。這只是舊知識一定程度的失效，同樣應(yīng)將其價值部分地費(fèi)用化。另外，有些知識的更替需要一定的時間。在這段時間內(nèi)，舊知識漸漸地失效。其價值不宜在新知識使用當(dāng)期完全費(fèi)用化，而應(yīng)在此期間內(nèi)攤配。

　　（4）人力資源更新知識資產(chǎn)化數(shù)額計算的基礎(chǔ)之一應(yīng)是人力資源開發(fā)成本或取得成本。這是因?yàn)槠髽I(yè)所擁有人力資源掌握的知識有兩種取得途徑：一是通過培訓(xùn)取得；二是引進(jìn)該人員時直接取得。通過培訓(xùn)取得的，其舊知識價值應(yīng)為當(dāng)時的開發(fā)成本；而直接取得的，其舊知識價值應(yīng)為相應(yīng)的取得成本。

　　2、人力資源價值納入財務(wù)會計核算體系的構(gòu)想

　　傳統(tǒng)的關(guān)于將人力資源信息納入財務(wù)會計核算體系的討論大多是以人力資源成本會計為基礎(chǔ)，人力資源價值信息少之又少。知識經(jīng)濟(jì)時代，由于信息使用者的迫切需要，并且人力資源價值信息有了提供的基礎(chǔ)和物質(zhì)保障，人力資源價值信息進(jìn)入財務(wù)會計核算體系有了可能性。首先，從財務(wù)會計的發(fā)展趨勢來看，越來越多的不確定信息（如重置成本、重置價值等）進(jìn)入財務(wù)會計核算體系，且這種做法已被人們從觀念上接受，歷史成本核算原則已不是必須恪守的真理。尤其在知識經(jīng)濟(jì)時代，要求信息的迅速提供和信息的完全提供，歷史成本核算原則有被打破的趨勢，以估計為基礎(chǔ)的人力資源價值信息與其它不確定性信息一樣，可望進(jìn)入財務(wù)會計核算體系。其次，以知識為基礎(chǔ)的人力資源價值計量模式使人力資源價值信息的可信度大大增加，由于避免了價值估計的盲目性，此類信息有可能為財務(wù)會計核算體系所接受。最后，以信息技術(shù)為基礎(chǔ)的知識經(jīng)濟(jì)時代，一切計算工作由計算機(jī)完成，使人力資源價值信息的進(jìn)入有了物質(zhì)保障�？梢哉J(rèn)為，人力資源成本信息所提供的累計數(shù)據(jù)將隨著人力資源使用期間的延長而逐漸接近人力資源價值會計對其的預(yù)期估計價值。鑒于以上條件，可以提出一種人力資源價值信息進(jìn)入財務(wù)會計核算體系的新構(gòu)想：

　　保持原有人力資源成本會計的賬和內(nèi)容不變。增設(shè)人力資源成本和人力資源價值的差額科目。由于其性質(zhì)類似遞延所得稅，可適當(dāng)借鑒遞延所得稅的核算方法。

　　在人力資源初始取得時，計量取得成本、確認(rèn)人力資產(chǎn)的同時，借記該科目。待以后人力資源追加投資時，確認(rèn)人力資產(chǎn)的同時，根據(jù)投資額予以攤銷。

　　在人力資源價值改變時，調(diào)整該科目，使該科目余額與人力資產(chǎn)科目余額之和等于人力資源價值。這樣，該科目余額與人力資產(chǎn)科目余額之和始終等于人力資源價值，據(jù)此思路可將人力資源價值引入財務(wù)會計核算體系，充分揭示人力資源信息，滿足知識經(jīng)濟(jì)時代的客觀需要。

　　三、人力資源會計信息的表內(nèi)披露

　　1、資產(chǎn)負(fù)債表。在資產(chǎn)方長期投資后固定資產(chǎn)前增加設(shè)置“人力資產(chǎn)”、“人力資產(chǎn)攤銷”、“人力資產(chǎn)凈值”、“人力資產(chǎn)投資”和“人力資產(chǎn)投資損失準(zhǔn)備”及“人力資產(chǎn)投資凈值”等六個賬戶，用來反映已攤銷的人力資產(chǎn)價值和人力資產(chǎn)投資凈值，其中“人力資產(chǎn)攤銷”和“人力資產(chǎn)投資損失準(zhǔn)備”均為備抵項。在權(quán)益方實(shí)收資本和資本公積項目之間增加“人力資本”項目，剛來反映人力資源所擁有的初始權(quán)益；在留存收益中增加“人力資本權(quán)益分成”項目，反映人力資源所創(chuàng)造的新權(quán)益及員工從企業(yè)提取人力資本權(quán)益分成收益和員工退出企業(yè)放棄的人力資本收益分成。

　　2、損益表。在損益表上“管理費(fèi)用”和“財務(wù)費(fèi)用”之間增加“人力資產(chǎn)成本費(fèi)用”項目，人力資產(chǎn)的收益性支出，以及應(yīng)與本期收益相配比而攤銷的資本性支出。在“投資收益”后增加“人力資源投資損益”賬戶，反映企業(yè)當(dāng)期計提的人力資源投資損失準(zhǔn)備，及人力資源中途離職或消失時轉(zhuǎn)銷的人力資源投資的剩余未攤銷額和企業(yè)支付給離職職工的離職補(bǔ)償費(fèi)、人力資源在合同期內(nèi)離職時支付給企業(yè)的違約金和歸還企業(yè)的培訓(xùn)費(fèi)等。

　　3、現(xiàn)金流量表。在現(xiàn)金流量表中“投資活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”部分中，設(shè)置“處置人力資源所收回的現(xiàn)金凈額”項目，反映企業(yè)收到的企業(yè)人員在調(diào)動、離職、違約等變動時支付或由其它企業(yè)代為支付的各種現(xiàn)金凈額。設(shè)置“人力資產(chǎn)投資活動所支付的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)人力資源取得、開發(fā)、培訓(xùn)等其它與人力資源相關(guān)投資活動所支付的現(xiàn)金。通過對以上兩個項目進(jìn)行分析，可以了解企業(yè)每年在人力資源投資方面資金的開支信息，也可以從資金的收支方面了解企業(yè)人員的流動和企業(yè)對人力資源投資的重視程度。